近日，稅務(wù)總局發(fā)布《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》（國家稅務(wù)總局公告2017年第6號，以下簡稱《辦法》）。稅務(wù)總局國際稅務(wù)司就相關(guān)問題進(jìn)行了解答。
一、問：《辦法》發(fā)布的背景是什么？
答：稅務(wù)總局于2009年初發(fā)布《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2009〕2號，以下簡稱2號文），對特別納稅調(diào)查及調(diào)整程序進(jìn)行規(guī)范，至今已有8年?！掇k法》結(jié)合國內(nèi)國際的經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化及多年來特別納稅調(diào)查調(diào)整工作的經(jīng)驗(yàn)，對2號文中特別納稅調(diào)查調(diào)整的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了補(bǔ)充修改和細(xì)化，進(jìn)一步明晰稅務(wù)機(jī)關(guān)的調(diào)查調(diào)整程序、調(diào)整方法等相關(guān)工作內(nèi)容。《辦法》還充分考慮納稅人的合法權(quán)益，進(jìn)一步規(guī)范了特別納稅調(diào)整相互協(xié)商的工作流程及內(nèi)容。
同時，《辦法》考慮了當(dāng)前國際稅收新形勢，根據(jù)G20倡導(dǎo)的“利潤在經(jīng)濟(jì)活動發(fā)生地和價值創(chuàng)造地征稅”總原則，充分借鑒了新的國際稅收規(guī)則和G20稅改成果。
二、問：企業(yè)自行調(diào)整補(bǔ)稅后，稅務(wù)機(jī)關(guān)是否可以實(shí)施特別納稅調(diào)查調(diào)整？
答：《辦法》吸納了《關(guān)于特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2014年第54號）的內(nèi)容，強(qiáng)調(diào)稅務(wù)機(jī)關(guān)以風(fēng)險管理為導(dǎo)向，通過關(guān)聯(lián)申報審核、同期資料管理和利潤水平監(jiān)控等手段，對企業(yè)實(shí)施特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在特別納稅調(diào)整風(fēng)險的，會對企業(yè)進(jìn)行風(fēng)險提示，鼓勵企業(yè)自行調(diào)整。
企業(yè)自行調(diào)整補(bǔ)稅的，在兩種情形下稅務(wù)機(jī)關(guān)仍可以實(shí)施特別納稅調(diào)查調(diào)整。一是企業(yè)自行調(diào)整補(bǔ)稅不到位的；二是企業(yè)要求稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)關(guān)聯(lián)交易定價原則和方法等特別納稅調(diào)整事項的。
三、問：《辦法》規(guī)定的特別納稅調(diào)查程序是否僅適用于轉(zhuǎn)讓定價的調(diào)查？
答：《辦法》規(guī)定的特別納稅調(diào)查程序適用于對企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價、成本分?jǐn)倕f(xié)議、受控外國企業(yè)、資本弱化、一般反避稅等事項的特別納稅調(diào)查。
四、問：非居民企業(yè)是否會被特別納稅調(diào)查？
答：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以對非居民企業(yè)實(shí)施特別納稅調(diào)查。稅務(wù)機(jī)關(guān)對非居民企業(yè)實(shí)施特別納稅調(diào)查并立案的，可以委托境內(nèi)關(guān)聯(lián)方或者與調(diào)查有關(guān)的境內(nèi)企業(yè)送達(dá)《稅務(wù)檢查通知書（一）》。
五、問：已經(jīng)申請預(yù)約定價安排的企業(yè)是否會被特別納稅調(diào)查？
答：《辦法》明確經(jīng)預(yù)備會談與稅務(wù)機(jī)關(guān)達(dá)成一致意見，已向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交《預(yù)約定價安排談簽意向書》，并申請預(yù)約定價安排追溯適用以前年度的企業(yè)，或者已向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交《預(yù)約定價安排續(xù)簽申請書》的企業(yè)，可以暫不作為特別納稅調(diào)整的調(diào)查對象。但預(yù)約定價安排未涉及的年度和關(guān)聯(lián)交易除外，也就是說如果預(yù)約定價安排未涉及的關(guān)聯(lián)交易存在特別納稅調(diào)整問題，也可能被特別納稅調(diào)查調(diào)整。
六、問：被調(diào)查企業(yè)不提供特別納稅調(diào)查相關(guān)資料，或者提供虛假、不完整資料的，是否會被稅務(wù)機(jī)關(guān)核定應(yīng)納稅所得額？
答：《辦法》第十四條規(guī)定，被調(diào)查企業(yè)不提供特別納稅調(diào)查相關(guān)資料，或者提供虛假、不完整資料的，稅務(wù)機(jī)關(guān)會責(zé)令限期改正，被調(diào)查企業(yè)可以在責(zé)令限改期內(nèi)補(bǔ)充提供資料。被調(diào)查企業(yè)逾期仍未改正的，稅務(wù)機(jī)關(guān)將按照稅收征管法及其實(shí)施細(xì)則有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理，并依法核定其應(yīng)納稅所得額。
七、問：《辦法》對稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行可比性分析提出了哪些要求？
答：《辦法》進(jìn)一步規(guī)范了稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行可比性分析的步驟和方法，提出了具體要求。
?。ㄒ唬?yīng)當(dāng)在分析評估交易各方功能風(fēng)險的基礎(chǔ)上，選擇功能相對簡單的一方作為被測試對象；
?。ǘ﹥?yōu)先使用公開信息，也可以使用非公開信息；
?。ㄈ┛梢愿鶕?jù)實(shí)際情況選擇算術(shù)平均法、加權(quán)平均法或者四分位法等統(tǒng)計方法，逐年分別或者多年度平均計算可比企業(yè)利潤或者價格的平均值或者四分位區(qū)間；
（四）應(yīng)當(dāng)按照可比利潤水平或者可比價格對被調(diào)查企業(yè)各年度關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行逐年測試調(diào)整；
?。ㄎ澹┎捎盟姆治环ǚ治鲈u估企業(yè)利潤水平時，企業(yè)實(shí)際利潤水平低于可比企業(yè)利潤率區(qū)間中位值的，原則上應(yīng)當(dāng)按照不低于中位值進(jìn)行調(diào)整；
（六）被調(diào)查企業(yè)為其關(guān)聯(lián)方提供的來料加工業(yè)務(wù)，在可比企業(yè)不是相同業(yè)務(wù)模式，且業(yè)務(wù)模式的差異會對利潤水平產(chǎn)生影響的情況下，應(yīng)當(dāng)對業(yè)務(wù)模式的差異進(jìn)行調(diào)整，還原其不作價的來料和設(shè)備價值。企業(yè)提供真實(shí)完整的來料加工產(chǎn)品整體價值鏈相關(guān)資料，能夠反映各關(guān)聯(lián)方總體利潤水平的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以就被調(diào)查企業(yè)與可比企業(yè)因料件還原產(chǎn)生的資金占用差異進(jìn)行可比性調(diào)整，利潤水平調(diào)整幅度超過10%的，應(yīng)當(dāng)重新選擇可比企業(yè)。除料件還原外，對因營運(yùn)資本占用不同產(chǎn)生的利潤差異不作調(diào)整；
?。ㄆ撸┻x取的可比企業(yè)與被調(diào)查企業(yè)處于不同經(jīng)濟(jì)環(huán)境的，應(yīng)當(dāng)分析成本節(jié)約、市場溢價等地域特殊因素，并選擇合理的轉(zhuǎn)讓定價方法確定地域特殊因素對利潤的貢獻(xiàn)。
八、問：企業(yè)在關(guān)聯(lián)交易中應(yīng)當(dāng)特別避免的幾種行為？
答：《辦法》強(qiáng)調(diào)了稅務(wù)機(jī)關(guān)特別關(guān)注的幾種避稅行為，企業(yè)在實(shí)際的關(guān)聯(lián)交易中應(yīng)予以關(guān)注，以減少稅收風(fēng)險。
?。ㄒ唬榫惩怅P(guān)聯(lián)方從事來料加工或者進(jìn)料加工等單一生產(chǎn)業(yè)務(wù)，或者從事分銷、合約研發(fā)業(yè)務(wù)的企業(yè)，承擔(dān)由于決策失誤、開工不足、產(chǎn)品滯銷、研發(fā)失敗等原因造成的應(yīng)當(dāng)由關(guān)聯(lián)方承擔(dān)的風(fēng)險和損失；
?。ǘ┢髽I(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間隱匿關(guān)聯(lián)交易直接或者間接導(dǎo)致國家總體稅收收入減少；
?。ㄈ┢髽I(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間抵消關(guān)聯(lián)交易直接或者間接導(dǎo)致國家總體稅收收入減少。
九、問：單一功能的虧損企業(yè)是否需要準(zhǔn)備同期資料？
答：《辦法》延續(xù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于強(qiáng)化跨境關(guān)聯(lián)交易監(jiān)控和調(diào)查的通知》（國稅函〔2009〕363號）的文件精神，規(guī)定企業(yè)為境外關(guān)聯(lián)方從事來料加工或者進(jìn)料加工等單一生產(chǎn)業(yè)務(wù)，或者從事分銷、合約研發(fā)業(yè)務(wù)，原則上應(yīng)當(dāng)保持合理的利潤水平。上述企業(yè)如出現(xiàn)虧損，無論是否達(dá)到《國家稅務(wù)總局關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報和同期資料管理有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號）中的同期資料準(zhǔn)備標(biāo)準(zhǔn)，均應(yīng)當(dāng)就虧損年度準(zhǔn)備同期資料本地文檔。稅務(wù)機(jī)關(guān)會重點(diǎn)審核上述企業(yè)的本地文檔，加強(qiáng)監(jiān)控管理。
十、問：企業(yè)被實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查調(diào)整后，是否會被實(shí)施5年的跟蹤管理？
答：《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》（國稅發(fā)〔2009〕2號）第四十五條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價納稅調(diào)整后，應(yīng)自企業(yè)被調(diào)整的最后年度的下一年度起5年內(nèi)實(shí)施跟蹤管理。
《辦法》取消了5年跟蹤管理期的規(guī)定，強(qiáng)調(diào)稅務(wù)機(jī)關(guān)將通過關(guān)聯(lián)申報審核、同期資料管理和利潤水平監(jiān)控等手段，對企業(yè)實(shí)施特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理。這里包括被實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查調(diào)整的企業(yè)。也就是說，對于被實(shí)施轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查調(diào)整的企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)依然會實(shí)施特別納稅調(diào)整監(jiān)控管理，而且監(jiān)控管理期不限于5年。
十一、問：《辦法》廢止了《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用有關(guān)企業(yè)所得稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第16號，以下簡稱16號公告），企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用適用的政策是否存在原則性變化？
答：為方便納稅人的政策執(zhí)行，《辦法》吸收合并了多個相關(guān)文件，并進(jìn)一步完善。其中，企業(yè)向境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用適用的政策沒有發(fā)生原則性變化。《辦法》第三十條至第三十七條將16號公告的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)一步完善和細(xì)化，規(guī)定了企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方進(jìn)行無形資產(chǎn)收益分配，以及企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方發(fā)生勞務(wù)交易支付或者收取價款等應(yīng)遵循的基本原則。
應(yīng)特別關(guān)注的是，《辦法》明確以下情形，如果不符合獨(dú)立交易原則，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以按照已稅前扣除的金額全額實(shí)施特別納稅調(diào)整：
?。ㄒ唬┢髽I(yè)與其關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)讓或者受讓未帶來經(jīng)濟(jì)利益的無形資產(chǎn)使用權(quán)而收取或者支付特許權(quán)使用費(fèi)的；
?。ǘ┢髽I(yè)向僅擁有無形資產(chǎn)所有權(quán)而未對其價值做出貢獻(xiàn)的關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費(fèi)的；
（三）企業(yè)以融資上市為主要目的在境外成立控股公司或者融資公司，僅因融資上市活動所產(chǎn)生的附帶利益向境外關(guān)聯(lián)方支付特許權(quán)使用費(fèi)的；
?。ㄋ模┢髽I(yè)向其關(guān)聯(lián)方支付非受益性勞務(wù)價款的；
?。ㄎ澹┢髽I(yè)向未執(zhí)行功能、承擔(dān)風(fēng)險，無實(shí)質(zhì)性經(jīng)營活動的境外關(guān)聯(lián)方支付費(fèi)用的。
十二、問：對于企業(yè)自行進(jìn)行調(diào)整的情況，補(bǔ)繳稅款時是否可以按照基準(zhǔn)利率加收利息？
答：企業(yè)自行調(diào)整補(bǔ)稅且主動提供同期資料等有關(guān)資料，或者按照有關(guān)規(guī)定不需要準(zhǔn)備同期資料但根據(jù)稅務(wù)機(jī)關(guān)要求提供其他相關(guān)資料的，其2008年1月1日以后發(fā)生交易的自行調(diào)整補(bǔ)稅按照基準(zhǔn)利率加收利息。
十三、問：企業(yè)被實(shí)施特別納稅調(diào)查調(diào)整后，有哪些法律救濟(jì)途徑？
答：企業(yè)被實(shí)施特別納稅調(diào)查調(diào)整后，可以依法申請行政復(fù)議或者訴訟，也可以根據(jù)我國對外簽署的稅收協(xié)定的有關(guān)規(guī)定，申請啟動特別納稅調(diào)整相互協(xié)商程序。
十四、問：企業(yè)在申請預(yù)約定價安排時，如何適用《辦法》與《國家稅務(wù)總局關(guān)于完善預(yù)約定價安排管理有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第64號，以下簡稱64號公告）？
答：《辦法》是相互協(xié)商程序的一般性規(guī)定。雙邊或者多邊預(yù)約定價安排所涉相互協(xié)商程序的啟動、暫停和終止由《辦法》進(jìn)行規(guī)范，而預(yù)約定價安排的談簽根據(jù)64號公告的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。
需要說明的是，申請雙邊或者多邊預(yù)約定價安排的，根據(jù)64號公告第八條以及《辦法》第四十八條和五十條的規(guī)定，企業(yè)在收到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)送達(dá)的同意提交正式申請的《稅務(wù)事項通知書》后，可以向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提交《預(yù)約定價安排正式申請書》，附送預(yù)約定價安排正式申請報告，同時向國家稅務(wù)總局書面提交《預(yù)約定價安排正式申請書》、正式申請報告和《啟動特別納稅調(diào)整相互協(xié)商程序申請表》。國家稅務(wù)總局決定啟動相互協(xié)商程序的，應(yīng)當(dāng)書面通知省稅務(wù)機(jī)關(guān)，并告知稅收協(xié)定締約對方稅務(wù)主管當(dāng)局。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在收到書面通知后15個工作日內(nèi)，向企業(yè)送達(dá)啟動相互協(xié)商程序的《稅務(wù)事項通知書》。
十五、問：《辦法》關(guān)于相互協(xié)商程序的規(guī)定和《稅收協(xié)定相互協(xié)商程序?qū)嵤┺k法》(國家稅務(wù)總局公告2013年第56號，以下簡稱56號公告)如何銜接？
答：《辦法》不適用于涉及稅收協(xié)定條款解釋或者執(zhí)行的相互協(xié)商程序。涉及稅收協(xié)定條款解釋或者執(zhí)行的相互協(xié)商程序，按照56號公告的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。
來源：國家稅務(wù)總局
