根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實施條例（以下簡稱稅法）有關(guān)規(guī)定，就納稅人和基層稅務(wù)機(jī)關(guān)反映的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問題，國家稅務(wù)總局下發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干問題的公告》（以下簡稱公告）。為便于理解和執(zhí)行，現(xiàn)對公告解讀如下：
一、關(guān)于企業(yè)接收政府劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理
近年來，國有企業(yè)資產(chǎn)重組改制事項日益增多。在國有企業(yè)資產(chǎn)重組改制過程中，經(jīng)常發(fā)生各級人民政府將其擁有或控制的經(jīng)營性資產(chǎn)劃撥給國有企業(yè)進(jìn)行經(jīng)營管理的情況。對于此類事項如何進(jìn)行企業(yè)所得稅處理，在實際稅收征管和納稅申報過程中，稅企雙方經(jīng)常出現(xiàn)理解不一、引發(fā)分歧的情況。公告對該類事項的企業(yè)所得稅處理進(jìn)行了統(tǒng)一和規(guī)范。
（一）企業(yè)接收政府投資資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理。縣級以上人民政府及其有關(guān)部門將國有資產(chǎn)作為股權(quán)投資劃入企業(yè)，屬于政策性劃轉(zhuǎn)（投資）行為，按現(xiàn)行企業(yè)所得稅規(guī)定，不屬于收入范疇，因此，企業(yè)應(yīng)將其作為國家資本金（資本公積）進(jìn)行企業(yè)所得稅處理。另外，由于該項資產(chǎn)價值通常由政府在劃轉(zhuǎn)時直接確定，因此，該項資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)可以按其實際接收價值確定。
（二）企業(yè)接收政府指定用途資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理。縣級以上人民政府及其有關(guān)部門將國有資產(chǎn)無償劃入企業(yè)，凡劃出單位或業(yè)務(wù)監(jiān)管部門指定了專門用途，且企業(yè)已按《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2011]70號）規(guī)定進(jìn)行了管理，就具備了財政性資金性質(zhì)，因此，根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第七條規(guī)定，可以作為不征稅收入進(jìn)行稅務(wù)處理。其中，無償劃入資產(chǎn)屬于非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)按該項資產(chǎn)實際接收價值確定不征稅收入。
?。ㄈ┢髽I(yè)接收政府無償劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理。企業(yè)無償接受縣級以上人民政府及其有關(guān)部門無償劃入資產(chǎn)，屬于上述（一）、（二）項情形以外的（稅法另有規(guī)定除外），企業(yè)應(yīng)按政府確定的該項資產(chǎn)的實際接收價值，并入當(dāng)期應(yīng)稅收入，計算繳納企業(yè)所得稅。如果政府沒有確定接收價值的，應(yīng)按資產(chǎn)的公允價值確定應(yīng)稅收入。上述處理的政策依據(jù)是：現(xiàn)行企業(yè)所得稅法將企業(yè)收入總額分為免稅收入、不征稅收入和應(yīng)稅收入三類，顯然，該項收入如果不屬于免稅收入或不征稅收入，就應(yīng)當(dāng)屬于應(yīng)稅收入。
二、關(guān)于企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)的企業(yè)所得稅處理
企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)（包括股東贈予資產(chǎn)、上市公司在股權(quán)分置改革過程中接收原非流通股股東和新非流通股股東贈予的資產(chǎn)、股東放棄本企業(yè)的股權(quán)，下同），凡作為資本金（包括資本公積）處理的，說明該事項屬于企業(yè)正常接受股東股權(quán)投資行為，因此，不能作為收入進(jìn)行所得稅處理。企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)，凡作為收入處理的，說明該事項不屬于企業(yè)正常接受股東股權(quán)投資行為，而是接受捐贈行為，因此，應(yīng)計入收入總額計算繳納企業(yè)所得稅。
三、關(guān)于保險公司準(zhǔn)備金支出的企業(yè)所得稅處理
2011年以前，保險公司提取的各項準(zhǔn)備金（包括未到期責(zé)任準(zhǔn)備金、壽險責(zé)任準(zhǔn)備金、長期健康險責(zé)任準(zhǔn)備金、已發(fā)生已報告未決賠款準(zhǔn)備金和已發(fā)生未報告未決賠款準(zhǔn)備金5項）應(yīng)按中國保監(jiān)會有關(guān)規(guī)定計算扣除。根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于保險公司準(zhǔn)備金支出企業(yè)所得稅稅前扣除有關(guān)政策問題的通知》（財稅[2012]45號）規(guī)定，從2011年起，保險公司提取的各項準(zhǔn)備金應(yīng)按財政部的會計規(guī)定計算扣除。對于此前尚未銜接轉(zhuǎn)換的，即仍按中國保監(jiān)會有關(guān)規(guī)定計算扣除的，應(yīng)將兩者之間的差額調(diào)整2013年度應(yīng)納稅所得額。
四、關(guān)于核電廠操縱員培養(yǎng)費(fèi)的企業(yè)所得稅處理
從核力發(fā)電企業(yè)的實際運(yùn)作看，核電廠操縱員的培養(yǎng)費(fèi)用是一項持續(xù)、必要和生產(chǎn)運(yùn)行緊密相關(guān)的投入，是發(fā)電成本的重要組成部分，不同于一般的職工教育培訓(xùn)支出。因此，公告明確核電廠操縱員培養(yǎng)費(fèi)可作為核電企業(yè)發(fā)電成本稅前扣除，同時強(qiáng)調(diào)，企業(yè)應(yīng)將核電廠操縱員培養(yǎng)費(fèi)與員工的職工教育經(jīng)費(fèi)嚴(yán)格區(qū)分，單獨(dú)核算。
五、關(guān)于固定資產(chǎn)折舊的企業(yè)所得稅處理
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第15號）第八條規(guī)定：企業(yè)依據(jù)財務(wù)會計制度規(guī)定，并在實際會計處理上已確認(rèn)的支出，凡未超過稅法和有關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定的稅前扣除范圍和標(biāo)準(zhǔn)的，可按企業(yè)實際會計處理確認(rèn)的支出，在企業(yè)所得稅前扣除，計算其應(yīng)納稅所得額。之所以做出上述規(guī)定，主要目的是為了減少稅會差異，盡可能使稅收與會計協(xié)調(diào)一致，方便納稅人納申報和稅務(wù)機(jī)關(guān)稅收征管。但15公告施行后，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)與納稅人在固定資產(chǎn)折舊稅會差異的處理上存在分歧，公告對這類問題進(jìn)行了明確。
?。ㄒ唬┢髽I(yè)會計折舊年限短于稅法最低折舊年限的協(xié)調(diào)?！镀髽I(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得應(yīng)稅收入相關(guān)的、合理的成本、費(fèi)用準(zhǔn)予在稅前扣除。企業(yè)會計折舊提足后，在剩余的稅收折舊年限已沒有會計折舊，但由于前期已提折舊按稅法規(guī)定進(jìn)行了納稅調(diào)增，也就是說，稅收與會計之間差異部分已實際進(jìn)行了會計處理，因此，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)予將前期納稅調(diào)增的部分在后期按稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)減。這樣處理，符合企業(yè)所得稅稅前扣除基本原則，也與15號公告第八條規(guī)定不沖突。
?。ǘ┢髽I(yè)會計折舊年限長于稅法最低折舊年限的協(xié)調(diào)。如果企業(yè)固定資產(chǎn)采用的會計折舊年限長于稅法規(guī)定的最低折舊年限，視同會計與稅法無差異，按15號公告規(guī)定應(yīng)按會計年限計算折舊扣除，不需要在年度匯算清繳時進(jìn)行納稅調(diào)減。這樣處理，大大減少納稅調(diào)整成本，符合15公告的立法精神。
?。ㄈ嬌咸崛p值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)折舊的稅會差異協(xié)調(diào)。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)增。另根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)持有固定資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或者減值，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)。由于企業(yè)計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備已進(jìn)行納稅調(diào)增，并未稅前扣除，所以，盡管固定資產(chǎn)的賬面凈值已經(jīng)減少，但此時該固定資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)并未調(diào)整，仍可按稅法確定的計稅基礎(chǔ)計算折舊扣除。這樣處理，符合稅法和15號公告的立法意圖。
?。ㄋ模嬇c稅法折舊方法不同導(dǎo)致的稅會差異協(xié)調(diào)。一種情況是，企業(yè)按《企業(yè)所得稅法》第三十二條規(guī)定實行加速折舊的，公告明確其按加速折舊辦法計算的折舊額可全額在稅前扣除，而不必按15公告規(guī)定看會計上是否已按加速折舊處理。另一種情況是，《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于開采油（氣）資源企業(yè)費(fèi)用和有關(guān)固定資產(chǎn)折耗攤銷折舊稅務(wù)處理問題的通知》（財稅[2009]49號）規(guī)定油氣企業(yè)在開始商業(yè)性生產(chǎn)之前形成的開發(fā)資產(chǎn)，準(zhǔn)予按直線法計提折舊扣除，最低折舊年限為8年。按會計準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)可以采用產(chǎn)量法或年限平均法對油氣資產(chǎn)計提折耗。在采用產(chǎn)量法計提資產(chǎn)折耗的情況下，會形成稅會差異，如果單純套用15公告的規(guī)定，會導(dǎo)致折耗（折舊）得不到及時扣除，違背《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定。基于此，公告明確，石油天然氣開采企業(yè)在計提油氣資產(chǎn)折耗（折舊）時，由于會計與稅法規(guī)定計算方法不同導(dǎo)致的折耗（折舊）差異，應(yīng)按稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。
六、關(guān)于公告下發(fā)前上述事項的企業(yè)所得稅銜接處理
為充分保障納稅人合法權(quán)益，做到政策有機(jī)銜接，公告明確適用于2013年度及以后年度企業(yè)所得稅匯算清繳。企業(yè)2013年以前發(fā)生的上述事項尚未進(jìn)行企業(yè)所得稅處理的，可按本公告規(guī)定執(zhí)行。對于手續(xù)不全、證據(jù)不清的，企業(yè)應(yīng)及時補(bǔ)充完善?？紤]到企業(yè)2013年度匯算清繳前接收政府或股東劃入資產(chǎn)，事項比較復(fù)雜，補(bǔ)充相關(guān)證據(jù)和手續(xù)需要一定時間，因此，公告將補(bǔ)充完善時間延長到2014年底，到期仍未完成的，一律按稅法規(guī)定嚴(yán)格處理，防止企業(yè)濫用該政策。
來源：國家稅務(wù)總局
