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    • 未實際出資的個人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)的涉稅分析
      發(fā)布日期:2020-9-03

      一、案例背景

      甲建設(shè)工程有限公司由于經(jīng)營需求于2015年10月1日設(shè)立乙工程咨詢有限責(zé)任公司(以下簡稱“咨詢公司”),注冊資本金1 000萬元。根據(jù)《工程造價咨詢企業(yè)管理辦法》(建設(shè)部2006年7月1日第149號文)中第二章第9條第2款“企業(yè)出資人中,注冊造價工程師人數(shù)不低于出資人總?cè)藬?shù)的60%,且其出資額不低于企業(yè)注冊資本總額的60%”的規(guī)定,為滿足公司設(shè)立要求,由甲建設(shè)工程有限公司5名擁有注冊造價工程師資質(zhì)的職工做為股東成立,其中5名個人A、B、C、D、E分別持股10%、11%、39%、10%、30%。以上人員并未實際出資。

      2018年5月1日,個人A、B、C計劃將其持有股權(quán)轉(zhuǎn)讓至甲建設(shè)工程有限公司,因個人A、B、C并未實際出資,其轉(zhuǎn)讓股權(quán)時雙方約定以零元轉(zhuǎn)讓。至此“咨詢公司”股東情況變更為:甲建設(shè)工程有限公司持股60%、職工D持股10%、職工E持股30%。股權(quán)變更后上述持股自然人股東均未實際出資。

      20200902AA01

      二、案例分析

      (一)未實際出資個人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)法律合規(guī)性

      1.根據(jù)《公司法》第二十八條規(guī)定:股東應(yīng)當(dāng)按期足額繳納公司章程中規(guī)定的各自所認(rèn)繳的出資額。股東不按照前款規(guī)定繳納出資的,除應(yīng)當(dāng)向公司足額繳納外,還應(yīng)當(dāng)向已按期足額繳納出資的股東承擔(dān)違約責(zé)任。

      2.根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)注冊資本登記制度改革方案的通知》(國發(fā)[2014]7)號規(guī)定:從2014年開始,我國新設(shè)立公司實行注冊資本認(rèn)繳登記制,即:公司股東認(rèn)繳的出資總額或者發(fā)起人認(rèn)購的股本總額(即公司注冊資本)應(yīng)當(dāng)在工商行政管理機(jī)關(guān)登記。公司股東(發(fā)起人)應(yīng)當(dāng)對其認(rèn)繳出資額、出資方式、出資期限等自主約定,并記載于公司章程。有限責(zé)任公司的股東以其認(rèn)繳的出資額為限對公司承擔(dān)責(zé)任,股份有限公司的股東以其認(rèn)購的股份為限對公司承擔(dān)責(zé)任。

      3.在最高人民法院關(guān)于適用《中華人民共和國公司法》若干問題的規(guī)定(三)(法釋[2011]3號,法釋[2014]2號修訂)第十八條規(guī)定:有限責(zé)任公司的股東未履行或者未全面履行出資義務(wù)即轉(zhuǎn)讓股權(quán),受讓人對此知道或者應(yīng)當(dāng)知道,公司請求該股東履行出資義務(wù)、受讓人對此承擔(dān)連帶責(zé)任的,人民法院應(yīng)予支持;受讓人根據(jù)前款規(guī)定承擔(dān)責(zé)任后,向該未履行或者未全面履行出資義務(wù)的股東追償?shù)?,人民法院?yīng)予支持。但是,當(dāng)事人另有約定的除外。

      因此,根據(jù)資本認(rèn)繳登記制的具體規(guī)定,乙工程咨詢有限責(zé)任公司的設(shè)立及各股東未出資持有股份的操作是合規(guī)的。并且股東A、B、C在未履行出資義務(wù)的情況下轉(zhuǎn)讓自己的股權(quán),現(xiàn)行的公司法并沒有直接明確的禁止性規(guī)定,即可以轉(zhuǎn)讓自己的股權(quán)。關(guān)鍵需要明確股權(quán)轉(zhuǎn)讓后出資義務(wù)由誰承擔(dān)與履行。

      (二)未實際出資個人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)涉稅分析

      1.個人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)個人所得稅處理

      (1)零元轉(zhuǎn)讓股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的個稅處理

      因個人A、B、C并未實際出資,其轉(zhuǎn)讓股權(quán)時雙方約定以零元轉(zhuǎn)讓。所以股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入0元,股權(quán)投資成本按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法(試行)〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第67號)第十五條第(一)項規(guī)定,以現(xiàn)金出資方式取得的股權(quán),按照實際支付的價款與取得股權(quán)直接相關(guān)的合理稅費之和確認(rèn)股權(quán)原值。職股東A、B、C的出資方式是現(xiàn)金,但未實際出資,應(yīng)視為股權(quán)原值為0元。股權(quán)收入與成本均為0元,所以無需繳納個稅。

      (2)存在的涉稅風(fēng)險

      根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅管理辦法(試行)〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2014年第67號)第十二條第(一)項規(guī)定,申報的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入低于股權(quán)對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額的,視為股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入明顯偏低。

      假設(shè)2018年5月1日,股東A、B、C將其持有的股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓給甲建設(shè)工程有限公司時,“咨詢公司”賬面凈資產(chǎn)為100萬元(未分配利潤)。按照持有股權(quán)的比例,股東A、B、C對未分配利潤100萬元享有60萬元(100×60%)的份額,而股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格為0元。

      因此,應(yīng)按國家稅務(wù)總局公告2014年第67號第十四條規(guī)定的凈資產(chǎn)核定法核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入,即股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入按照每股凈資產(chǎn)或股權(quán)對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定。由此可以確認(rèn)股東A、B、C股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入為60萬元。

      股東A、B、C的出資方式是現(xiàn)金,但未實際出資,應(yīng)視為股權(quán)原值為0元。在不考慮股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中涉及的其他稅費情況下,股東A、B、C股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)納稅所得額為:60-0=60(萬元),應(yīng)繳納個人所得稅為:60×20%=12(萬元)。

      2.個人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)增值稅處理

      股東 A、B、C轉(zhuǎn)讓其持有“咨詢公司”股權(quán)屬于個人轉(zhuǎn)讓一般公司股權(quán),該行為不屬于增值稅的征收范圍,因此無需計算繳納增值稅。

      3.個人股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)印花稅處理

      根據(jù)印花稅暫行條例的規(guī)定,股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同,按合同載明的股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額的0.05%計算繳納印花稅。職工A、B、C將持有的股權(quán)無償轉(zhuǎn)讓給甲建設(shè)工程有限公司,合同載明的轉(zhuǎn)讓金額實際為0元,據(jù)此計算,無償轉(zhuǎn)讓股權(quán)的轉(zhuǎn)讓方和接受方應(yīng)繳納的印花稅為0元。

      (三)股權(quán)受讓方的稅務(wù)處理

      1.代扣代繳義務(wù)

      《個人所得稅代扣代繳暫行辦法》的規(guī)定,凡支付個人應(yīng)納稅所得的企業(yè)(公司)、事業(yè)單位、機(jī)關(guān)、社團(tuán)組織、軍隊、駐華機(jī)構(gòu)、個體戶等單位或者個人,為個人所得稅的扣繳義務(wù)人??劾U義務(wù)人向個人支付應(yīng)納稅所得(包括現(xiàn)金、實物和有價證券)時,不論納稅人是否屬于本單位人員,均應(yīng)代扣代繳其應(yīng)納的個人所得稅稅款。

      因此,在個人的股權(quán)轉(zhuǎn)讓中,轉(zhuǎn)讓方要交個人所得稅,個人所得稅由受讓方履行代扣代繳義務(wù),并且代扣代繳是受讓方的法定義務(wù),不能回避。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)為發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)。若受讓方不履行法定的代扣代繳義務(wù),稅務(wù)機(jī)關(guān)可以對扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣稅款50%到3倍以下的罰款。

      2.印花稅的處理

      根據(jù)印花稅暫行條例的規(guī)定,股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同,按合同載明的股權(quán)轉(zhuǎn)讓金額的0.05%計算繳納印花稅,轉(zhuǎn)讓股權(quán)的轉(zhuǎn)讓方和接受方均應(yīng)計算繳納印花稅。

      個人股東無償轉(zhuǎn)讓股權(quán)時,首先要結(jié)合相關(guān)的法規(guī)制度分析其持有股權(quán)的合規(guī)性,再根據(jù)股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中實際情況計算其應(yīng)該繳納的相關(guān)稅費。

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